სტატიის ავტორი – გელა ბარშოვი საგადასახადო კონსულტანტი, „ტრანსფერ ფრაისინგის“ სპეციალისტი. გელა წლების განმავლობაში მუშაობდა საგადასახადო ორგანოში, მათ შორის შემოსავლების სამსახურის „ტრანსფერ ფრაისინგის“ განყოფილებაში (ამ განყოფილების დაარსების დღიდან), ამიტომ, აღნიშნული სტატია, რომელიც შედგენილია კითხვა-პასუხის პრინციპით, ეფუძნება არა მხოლოდ საკანონმდებლო ნორმებს, არამედ ავტორის პროფესიულ გამოცდილებასაც.
რა არის საერთაშორისო კონტროლიტრებული ოპერაციების შეფასება?
საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასება, სხვა სიტყვებით, „ტრანსფერ ფრაისინგი“ ან სატრანსფერო ფასწარმოქმნა არის საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობის ნაწილი, რომელიც ქართული კომპანიებისთვის ითვალისწინებს საგადასახადო მიზნებისთვის საბაზრო ფასების გამოყენების ვალდებულებას. ასევე, სპეციალური დოკუმენტაციის (ტრანსფერ ფრაისინგის რეპორტის) მომზადების და საგადასახადო ორგანოსთვის წარდგენის ვალდებულებას, რითაც დასაბუთდება, რომ მათ მიერ მართლაც საბაზრო ფასების გამოყენება მოხდა.
ტრანსფერ ფრაისინგის საფუძველზე საბაზრო ფასების გამოყენების ვალდებულება არ ეხება ყველა ქართულ კომპანიას, არამედ მხოლოდ ისეთებს, რომლებიც ახორციელებენ კონტროლირებულ ოპერეციებს.
კონტროლირებული ოპერაცია არის ნებისმიერი ბიზნეს ოპოერაცია ქართულ კომპანიას და მის ურთიერთდამოკიდებულ უცხოურ კომპანიას შორის ან ქართულ კომპანიასა და ოფშორის რეზიდენტ პირს შორის.
რა შემთხვევაში წარმოეშვება ქართულ კომპანიას (ან მუდმივ დაწესებულებას) საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული (იგივე „ტრანსფერ ფრაისინგის“ ან სატრანსფერო ფასწარმოქმნის) დოკუმენტაციის მომზადების ვალდებულება?
- თუ ქართული კომპანია ახორციელებს კონტროლირებულ ოპერაციებს ანუ ბიზნეს ოპერაციებს მის ურთიერთდამოკიდებულ უცხოურ კომპანიასთან ან შეღავათიანი დაბეგვრის მქონე ქვეყნის (ოფშორის) რეზიდენტ პირთან (მიუხედავად ურთიერთდამოკიდებულებისა);
- საქართველოში არსებული, უცხოური კომპანიის კუთვნილი მუდმივი დაწესებულება ახორციელებს ბიზნეს ოპერაციებს მის სათავო ოფისთან ან სხვა, ურთიერთდამოკიდებულ უცხოურ კომპანიებთან (სტატიაში გამოყენებული ტერმინი „კომპანია“ ასევე მოიაზრებს მუდმივ დაწესებულებასაც).
კონტროლირებული ოპერაციის მაგალითები, ანუ შემთხვევები, როცა ქართულ კომპანიას/მუდმივ დაწესებულებას „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციის მომზადების ვალდებულება წარმოეშვება (არასრული ჩამონათვალი):
- ქართული კომპანია საქართველოში გადასაყიდად ან სხვა მიზნით, მატერიალურ ან არამატერიალურ პროდუქტს შეიძენს მისი ურთიერთდამოკიდებული უცხოური კომპანიისგან;
- უცხოური კომპანიის საქართველოში არსებული მუდმივი დაწესებულება სათავო ოფისისგან იღებს საქონელს ან/და მომსახურებას;
- ქართული კომპანია ოფშორული კომპანიისგან (აქ ურთიერთდამოკიდებულებას მნიშვნელობა არ აქვს) შეიძენს საქონელს და გადაყიდის საქართველოში;
- ქართული კომპანია მის ურთიერთდამოკიდებულ უცხოურ კომპანიას ან ოფშორულ კომპანიას უწევს მომსახურებას;
- ქართული კომპანია ე.წ. შიდა ჯგუფურ მომსახურებებს (intra-group services) იღებს უცხოური ურთიერთდამოკიდებული პირისგან (მაგალითად, დედა კომპანიისგან);
- ქართული კომპანია იღებს სესხს უცხოური ურთიერთდამოკიდებული კომპანიისგან (ამ შემთხვევაში, არა მხოლოდ საბაზრო საპროცენტო განაკვეთის განსაზღვრაა აქტუალური, არამედ იმის შეფასება, აღნიშნული თანხები თავისი შინაარსით სესხს წარმოადგენენ თუ საწარმოს კაპიტალში განხორციელებულ შენატანს);
- ქართული კომპანია მის ურთიერთდამოკიდებულ კომპანიას უხდის როიალტს.
თუ ზემოთ ჩამოთვლილი სიტუაციებიდან ერთ-ერთი მაინც ესადაგება თქვენს კომპანიას, იცოდეთ, რომ ვალდებულება გაქვთ მოამზადოთ „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაცია და საგადასახადო ორგანოს მოთხოვნიდან 30 დღის ვადაში წარუდგინოთ.
ურთიერთდამოკიდებულება „ტრანსფერ ფრაისინგის“ მიზნებისთვის
ურთიერთდამოკიდებულების მთავარი კრიტერიუმია საწარმოში 50%-ზე მეტი წილის ფლობა (პირდაპირ ან არაპირდაპირ) ან ფაქტობრივი კონტროლი.
ფაქტობრივ კონტროლში, გარდა კანონში ჩამოთვლილი ტიპური სიტუაციებისა, ასევე იგულისხმება ის შემთხვევები, როდესაც:
- პირის მიერ საწარმოზე პირდაპირ ან არაპირდაპირ გაცემული სესხების და კომპანიის მიერ მისი გარანტიით პირდაპირ ან არაპირდაპირ აღებული სესხების ჯამი აღემატება საწარმოს მთლიანი აქტივების საბალანსო ღირებულების 50%-ს;
- ზემოთ ჩამოთვლილის გარდა, საწარმოს სამეწარმეო გადაწყვეტილებებზე კონტროლი ფაქტებიდან და გარემოებებიდან გამომდინარეც დასტურდება.
ზემოთ მოცემული ჩანაწერი ფაქტების და გარემოებების შესახებ, საკმაოდ საკამათო და ინტერპრეტირებადია. მასში შესაძლოა გავიდეს ისეთი სიტუაციები, როდესაც ქართულ და უცხოურ კომპანიებს შორის ოფიციალურად არ ფიქსირდება კავშირი, თუმცა, ფაქტობრივად, დასტურდება მათ შორის „განსაკუთრებული ურთიერთობა“ (ამის ერთ-ერთი კრიტერიუმი შეიძლება იყოს წლების მანძილზე მხოლოდ ერთადერთი კლიენტის არსებობა, სხვა დამატებით გარემოებებთან ერთად).
უნდა მოვამზადოთ თუ არა „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაცია, თუ უცხოური კომპანია ქართულ კომპანიაში 50.1%-ზე ნაკლებს, თუმცა, 20%-ს ან მეტ წილს ფლობს?
გარდა 127-ე მუხლისა, საგადასახადო კოდექსის მე-18 მუხლიც აწესებს საბაზრო ფასის გამოყენე ბის ვალდებულებას ურთიერთდამოკიდებულ პირებს შორის განხორციელებულ ოპერაციებზე და ამ მიზნისთვის მე-19 მუხლშიც გვხვდება ურთიერთდამოკიდებულების განმარტება, როცა 20%-ის და მეტის წილის ფლობა საკმარისია.
მე-18 და მე-19 ზოგადი მუხლებია და ეხება ორივეს: საქართველოში განხორციელებულ ოპერაციებს (როცა ოპერაციის ორივე მხარე საქართველოს რეზიდენტია) და ისეთ ოპერაციებსაც, რომლებიც საზღვარს კვეთენ (ანუ, როცა ერთი მხარე ქართულია, მეორე-უცხოური). როდესაც „ტრანსფერ ფრაისინგი“ მხოლოდ კონტროლირებულ ოპერაციებს ეხება, ანუ ოპერაციებს რომლებიც საზღვარს კვეთენ. 20%-50% პროცენტის წილის ფლობის შემთხვევაში, საბაზრო ფასების გამოყენების ვალდებულება მაშინაც არსებობს, როდესაც ოპერაცია საზღვარს კვეთს, თუმცა აქ უკვე საკნონმდებლო ბაზა მე-18 მუხლია.
ყოფილა შემთხვევები, როცა გადასახადის დარიცხვა კოდექსის მე-18 მუხლის საფუძველზე მოხდა, თუმცა, საგადასახადო დავის პროცესში, მისი არგუმენტების დასასაბუთებლად, კომპანიას მაინც „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციის წარმოდგენა დაევალა, რადგან, უმეტეს შემთხვევაში, „ტრანსფერ ფრაისინგის“ მეთოდიკა და პრინციპები ბევრად უფრო ზუსტი და დახვეწილია, ვიდრე მე-18 მუხლში აღნიშნული საბაზრო ფასის დადგენის მეთოდები.
რა დანიშნულება აქვს „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციას?
„ტრანსფერ ფრასინგის“ დოკუმენტაციის მომზადებით, ქართული კომპანია ასაბუთებს, რომ კონტროლირებული ოპერაციის ფარგლებში, უცხოური კომპანიისთვის არ გადახდილა საბაზროზე მეტი თანხა და/ან უცხოური კომპანიიდან არ მიღებულა საბაზროზე ნაკლები თანხა და ამით არ ჰქონია ადგილი სხვა ქვეყანაში მოგების „გადაქაჩვას“.
„ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციის მომზადებით, ქართული კომპანია ასრულებს არა მხოლოდ დოკუმენტაციის მომზადების და წარდგენის კანონით დაწესებულ ვალდებულებას, არამედ, ხარისხიანი დოკუმენტაციის მომზადების პროცესში ხდება კომპანიის საგადასახადო რისკების იდენტიფიცირება და მათი შეძლებისდაგვარად აღმოფხვრა მანამ, სანამ საგადასახადო შემოწმება ჩატარდება, რათა კომპანია სამომავლო პრობლემებს აერიდოს.
რა შედეგი დადგება, თუ საგადასახადო ორგანო დაადგენს, რომ კონტროლირებულ ოპერაციებზე კომპანიის ფასები არ იყო საბაზრო?
თუ საგადასახადო ორგანო დაადგენს, რომ ქართულ კომპანიას ან მუდმივ დაწესებულებას კონტროლირებულ ოპერაციებში საბაზრო ფასები არ აქვს გამოყენებული (ანუ გადახდილი აქვს საბაზროზე მეტი ან/და მიღებული აქვს საბაზროზე ნაკლები ანაზღაურება), სხვაობა საბაზრო ფასსა და ფაქტობრივ ფასს შორის „აიგროსება“ 0.85-ზე გაყოფით და კომპანიას დამატებით დაერიცხება მოგების გადასახადი (პოტენციურად, ასევე გადასახადი დივიდენდზე), ასევე, ჯარიმა და საურავი, მიუხედავად იმისა, კომპანიას მოგება განაწილებული აქვს თუ არა. ანუ, მოგების გადასახადის ესტონური მოდელის პრინციპები სატრანსფერო ფასწარმოქმნის „ქეისებში“ არააქტუალურია და ამიტომაცაა ეს საკითხი განსაკუთრებით ყურადსაღები.
რა პერიოდულობით უნდა მოხდეს სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციის მომზადება?
ყოველწლიურად, საგადასახადო წლის დასრულებამდე, ან საგადასახადო წლის დასრულებიდან რაც შეიძლება მალე, რადგან, ჯერ ერთი, თუ დოკუმენტაციის მომზადებას მხოლოდ საგადასახადო ორგანოს მხრიდან მოთხოვნის შემდეგ დაიწყებთ, 30 დღე არასაკმარისია ხარისხიანი დოკუმენტაციის მომზადებისთვის (ზოგჯერ 30 დღიანი ვადის მცირედით გახანგრძლივება შესაძლებელია, შესაბამისი დასაბუთებით), მეორეც, კანონში იკითხება, რომ კომპანიას საგადასახადო ორგანოს მიერ დოკუმენტაციის მოთხოვნის მომენტში „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაცია უკვე მომზადებული უნდა ჰქონდეს.
კანონის მიხედვით, საერთაშორისო კონტროლირებული ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაციის წარდგენის ვალდებულება შესრულებულად ჩაითვლება, თუ (შესაბამისი ნორმის ციტირება):
„ა) საქართველოს საწარმოს მომზადებული აქვს ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია ამ მუხლის შესაბამისად და
ბ) ოპერაციების შეფასებასთან დაკავშირებული დოკუმენტაცია შემოსავლების სამსახურს მიეწოდება წერილობითი მოთხოვნის მიღებიდან 30 კალენდარული დღის განმავლობაში.
ინტერპრეტირებადი მუხლია, თუმცა, პრაქტიკამ აჩვენა, რომ საგადასახადო ორგანოს გაგებით, მოთხოვნის მომენტში დოკუმენტაცია უკვე მომზადებული უნდა იყოს. პრაქტიკაში ყოფილა შემთხვევები, როდესაც ამ ჩანაწერის საფუძველზე, საგადასახადო ორგანოს კომპანიისთვის დოკუმენტაციის წარსადგენად მხოლოდ 5 დღის ვადა მიუცია.
არსებობს თუ არა გამონაკლისი სატრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაციის ყოველწლიურად მომზადების ვალდებულებასთან დაკავშირებით?
გამონაკლისის სახით, კომპანიებს, რომელთა წლიური ბრუნვა 8 მილიონ ლარზე ნაკლებია, უფლება აქვთ „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაცია ყოველი წლის ნაცვლად ყოველ მე-3 წელს განაახლონ, თუმცა, შემდეგი წინაპირობით, რომ არსებით ცვლილებას ადგილი არ ჰქონია საქართველოს საწარმოს სამეწარმეო საქმიანობაში, შესადარებელ საწარმოო ოპერაციებში ან შესაბამის ეკონომიკურ გარემოებებში.
3 წლიან პერიოდთან დაკავშირებით ზემოთ მოცემული შეღავათიც პარადოქსულია, რადგან, იმისთვის, რომ საწარმომ დაადგინოს, არსებით ცვლილებას ჰქონდა თუ არა ადგილი საქართველოს საწარმოს შესადარებელ საწარმოო ოპერაციებში ან შესაბამის ეკონომიკურ გარემოებებში, მან ანალიზი და მონაცემთა კვლევა (Benchmark) უნდა გააკეთოს, რაც, ფაქტობრივად, დოკუმენტაციის მომზადებას გულისხმობს.
ამიტომ, ისევ კომპანიების ინტერესშია, რომ „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაცია მაინც ყოველწლიურად მომზადდეს (8 მილიონ ლარზე ნაკლები ბრუნვის შემთხვევაშიც), რადგან შემოწმების შემთხვევაში, საგადასახადო ორგანომ შესაძლოა შესადარებელი კომპანიები მაინც ყოველი წლის მიხედვით, ცალ-ცალკე გააანალიზოს და სჯობს ამისთვის მზად იყოთ.
ეს რჩევა არ ეხება არაარსებით კონტროლირებულ ოპერაციებზე დოკუმენტაციის მომზადებას.
რა შემთხვევაში შეიძლება არ მომზადდეს სანტრანსფერო ფასწარმოქმნის დოკუმენტაცია?
თუ კონტროლირებული ოპერაციის მოცულობა იმდენად არაარსებითია (მცირეა), რომ „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციის მომზადების ხარჯი სარგებლის არაპროპორციულია, რასაც კომპანია მიიღებდა ამ დოკუმენტაციით. ჩემი აზრით, ეს ძალიან კარგი არგუმენტია იმისთვის, რომ კომპანიის მიერ დოკუმენტაციის მომზადებაზე ხარჯის გაწევა არ მოხდეს. მეორეს მხრივ, ასეთ შემთხვევაში, გირჩევთ, რომ საკითხის და პოტენციური რისკების ზოგადი ანალიზი და შეფასება მაინც გაკეთდეს, რაც კომპანიას ბევრად ნაკლები ხარჯი დაუჯდება.
რა შედეგი დადგება, თუ „ტრანსფერ ფრაისინგის“ დოკუმენტაციას არ მოამზადებთ და საგადასახადო ორგანოს არ წარუდგენთ?
გარდა 400 და შემდეგ განმეორებითი 1000 ლარიანი ჯარიმებისა, ყველაზე უარყოფითი შედეგი შეიძლება ის იყოს, რომ დოკუმენტაციის მოუმზადებლობის შემთხვევაში, მტკიცების ტვირთი გადადის კომპანიაზე (რაც ბევრად მეტ სივრცეს უტოვებს საგადასახადო ორგანოს, მისი დისკრეციული უფლების ფარგლებში, საკითხი სუბიექტურად, საკუთარი შეხედულებისამებრ შეაფასოს).
„ტრანსფერ ფრაისინგი“ ერთ-ერთი ყველაზე სუბიექტური საგადასახადო საკითხია, ამიტომ, ამ კუთხით, საგადასახადო რისკების დონეზე, მნიშვნელოვან ზეგავლენას ახდენს ის ფაქტორი, თუ ვისზეა მტკიცების ტვირთი, კომპანიაზე თუ საგადასახადო ორგანოზე. ასევე, საგადასახადო შემოწმების შედეგების მნიშვნელოვანი განმსაზღვრელია, კომპანიას საგადასახადო რისკები მანამ აქვს თუ არა შეფასებული, სანამ საგადასახადო შემოწმება დაიწყება. ამის გაკეთება კი მხოლოდ ხარისხიანი დოკუმენტაციის შექმნითაა შესაძლებელი.
„ტრანსფერ ფრაისინგის“ შესახებ უფრო დეტალურად შეგიძლიათ წაიკითხოთ აქ.
სტატია გამოქვეყნებულია bm.ge-ზე