საქართველოს მთავრობას ამ მომენტისთვის 56 ქვეყანასთან აქვს გაფორმებული ორმაგი დაბეგვრისგან თავის არიდების შესახებ ხელშეკრულება. სანამ საკითხის უფრო დეტალურ განხილვაზე გადავალ, მოკლედ განვმარტავ, რა არის ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება და რა მიზანს ემსახურება ის:
გადასახადის დაბეგვრის ორი ძირითადი წესი არსებობს: 1) ერთობლივ შემოსავალში/დასაბეგრ მოგებაში ჩართვა და თავად დეკლარირება ან 2) გადასახადის წყაროსთან დაკავება სხვა პირის მიერ (მაგალითად, პირი, რომელიც მომსახურებას გვინაზღაურებს). მაგალითად, თუ პოლონურმა კომპანიამ ქართულ კომპანიას 10000 ევროს ღირებულების მომსახურება გაუწია საქართველოში, ეს 10000 ევრო საქართველოში გადახდის წყაროსთან დაბეგვრას ექვემდებარება 10%-იანი განაკვეთით, ასევე მომსახურების მთლიანი თანხის, 10000 ევროს დადეკლარირება მოხდება პოლონეთში, რაზეც დამატებით დაერიცხება 19%-იანი მოგების გადასახადი. სხვა სიტყვებით, კომპანია ერთიდაიგივე შემოსავალს დაბეგრავს ორჯერ, ჯამში 29%-ით (თუმცა დასაბეგრი ბაზა შესაძლოა განსხვავდებოდეს, როგორც წესი 10% მთლიან შემოსავალს ერიცხება, 19% კი-მოგებას). ამ მოვლენას ეწოდება ორმაგი დაბეგვრა. ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულებებიც იმისთვის არსებობენ, რომ, ამ მაგალითში, პოლონური კომპანიის ორმაგად დაბეგვრა არ მოხდეს და მისი შემოსავალი ჯამში 19%-ზე მეტი განაკვეთით არ დაიბეგროს.
მარტივად რომ ვთქვათ, ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება ადგენს თუ სად უნდა დაიბეგროს ისეთი შემოსავალი, რომელიც ერთი ქვეყნის რეზიდენტმა მეორე ქვეყანაში მიიღო, ისე რომ ამ შემოსავლის ორმაგად დაბეგვრა (ან საერთოდ დაუბეგრელობა) თავიდან იქნას აცილებული.
ასეთი ხელშეკრულებების საშუალებით ორმაგი დაბეგვრის არიდება შეიძლება მოხდეს სამი ძირითად სცენარით:
მთლიანად 19% იბეგრება პოლონეთში და 0% საქართველოში (ექსკლუზიური დაბეგვრის უფლება რეზიდენტის ქვეყანას აქვს);
10% იბეგრება საქართველოში და დანარჩენი პოლონეთში (19%-10%, საქართველოში გადახდილი გადასახადის ჩათვლა პოლონეთში);
იშვიათად მაგრამ მაინც, შეიძლება დაიბეგროს მხოლოდ წყაროს ქვეყანაში. ამ მაგალითში 10% საქართველოში დაიბეგრებოდა და 0% პოლონეთში.
პოლონეთი-საქართველოს მაგალითი პირობითია, ზოგადად კი თითოეულ ხელშეკრულებაში გადასახადით დაბეგვრის უფლება ქვეყნებს შორის სხვადასხვაგვარად არის გადანაწილებული (თუმცა არსებობს ზოგადი წესებიც) და ერთ კონკრეტულ ხელშეკრულებაში დაბეგვრის უფლების ასეთი გადანაწილება დამოკიდებულია შემოსავლის ტიპზე. მაგალითად, პროცენტის სახით მიღებულ შემოსავალზე ქვეყნებს შორის დაბეგვრის ფულების განაწილების სხვა წესები მოქმედებს, მომსახურებით მიღებულ შემოსავალზე-სხვა, ასევე, უძრავი ქონებით მიღებულ შემოსავალზე-სხვა და ა.შ. არადა საქართველოში გადასახადის გადამხდელთა უმრალესობა ჯერ კიდევ მიიჩნევს, რომ ნებისმიერი სახის შემოსავლის შემთხვევაში, თუ თანხის ანაზღაურება მოხდა იმ არარეზიდენტ პირზე, რომელიც ზემოთ აღნიშნული 56 ქვეყნიდან ერთ-ერთის რეზიდენტია, ასევე, ამ პირის რეზიდენტობის ცნობაც მოპოვებულია, ასეთი გადახდა საქართველოში გადასახადის წყაროსთან დაბეგვრისას აუცილებლად გათავისუფლებულია. არა მეგობრებო, ეს ყოველთვის ასე არ არის.
საქმე იმაშია, რომ ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების სწორად წაკითხვა და გამოყენება, ბევრად მეტ სირთულეს წარმოადგენს, ვიდრე მხოლოდ ასეთი ხელშეკრულების და რეზიდენტობის ცნობის არსებობა.
დავუშვათ, ჰოლანდიის რეზიდენტ კომპანიას გადავურიცხეთ თანხა საკონსულტაციო მომსახურებისთვის ან ქონების შეფასებისთვის. პირველი საკითხი, რაც უნდა გავარკვიოთ არის იბეგრება თუ არა ასეთი გადახდა საქართველოს საგადასახადო კანონმდებლობით, ანუ წარმოადგენს თუ არა საქართველოში არსებული წყაროდან მიღებულ შემოსავალს საგადასახადო კოდექსის 104-ე მუხლის შესაბამისად. თუ არ წარმოარდგენს, ოპერაცია წყაროსთან არ იბეგრება და ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულებაც „არაფერში გვჭირდება“. თუმცა იმ შემთხვევაში, თუ ასეთი გადახდა იბეგრება ჩვენი კანონმდებლობით, მაშინ გავდივართ რამდენინმე ეტაპს, რათა დავადგინოთ ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება გვათავისუფლებს თუ არა საქართველოში გადასახადის წყაროსთან დაკავების ვალდებულებისგან.
შემდეგი საკითხების გამოკვლევა უნდა მოხდეს (არასწრული სია):
არსებობს თუ არა საქართველოსა და ჰოლანდიას შორის ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება;
შესაძლებელია თუ არა ამ ჰოლანდიური კომპანიის რეზიდენტობის ცნობის მოპოვება (შესაბამისი ორგანოს მიერ მომზადებული. რეზიდენტობის ცნობის გარეშე ვერ ვისარგებლებთ ასეთი ხელშეკრულებებით);
ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების რომელი მუხლი არეგულირებს ასეთ ოპერაციას;
ათავისუფლებს თუ არა ეს მუხლი საქართველოში საგადასახადო ვალდებულებისგან, ანუ ამ მუხლის მიხედვით დაბეგვრის ექსკლუზიური უფლება ეძლევა ჰოლანდიას, თუ საქართველოსაც აქვს ასეთი უფლება;
არის თუ არა ჰოლანდიური კომპანია ასეთი შემოსავლის ბენეფიციური მფლობელი;
ხომ არ იყო ამ ოპერაციის ერთ-ერთი მთავარი მიზეზი გადასახადების შემცირება;
ჰოლანდიურ კომპანიას მუდმივი დაწესებულება ხომ არ გააჩნია საქართველოში;
რა სამართლებრივი ფორმით არის რეგისტრირებული ჰოლანდიური კომპანია;
ურთიერთდამოკიდებულება ხომ არ იკვეთება და დადებითი პასუხის შემთეხვევაში, არის თუ არა საბაზრო პრინციპის შესაბამისი ანაზრაურება გადახდილი;
და. ა.შ.

ანუ როგორც ვხედავთ, ბევრად მეტი საკითხია მნიშვნელოავნი, ვიდრე ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების და რეზიდენტობის ცნობის არსებობა.
ახლა განვიხილოთ მნიშვნელოავნი რისკ-აფქტორიბის ნაწილი, რომელზეც ყურადღება უნდა გამახვილდეს ასეთი საკითხის შეფასებისას. (ჩემს გამოცდილებას თუ დავეყრდნობით, ეს საკითხები ყველაზე ხშირად ეშლებათ):
ყველა სახის შემოსავალი არ თავისუფლდება
პირველ რიგში უნდა გვახსოვდეს, რომ ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება ყველა გადახდას არ ათავისუფლებს. მაგალითად, დივიდენდის, პროცენტის და როიალტის არარეზიდენტზე გადახდისას 56 ხელშეკრულებიდან დიდი ნაწილი საქართველოს უტოვებს დაბეგვრის უფლებას, რაც ნიშნავს იმას, რომ ორმაგი დაბეგვრის ხელშკრულების არსებობის მიუხედავად, არარეზიდენტზე ასეთი გადახდა გადასახადის წყაროსთან დაკავებას მაინც გამოიწვევს.
ასეთი ხელშეკრულებების მოქმედება მხოლოდ ბენეფიციურ მფლობელებზე ვრცელდება
ასევე, მნიშვნელოვანი ფაქტორია შემოსავლის „ბენეფიციური მფლობელობა“ რომელიც აუცილებლად გასათვალისწინებელია ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულებებით სარგებლობისას. პრინციპი ის არის, რომ მხოლოდ იმ შემთხვევაშია შესაძლებელი ასეთი ხელშეკრულებებით სარგებლობა, თუ შემოსავლის მიმღები არარეზიდენტი შემოსავლის არამხოლოდ ფაქტიური მიმღებია (მაგალითად, მის საბანკო ანგარიშზე ჩაირიცხა თანხა), არამედ ასეთი შემოსავლის ბენეფიციური მფოლობელიც, ანუ შეუზღუდავად შეუძლია ამ შემოსავლის ფლობა და კანკარგვა.
მაგალითად, ხშირია შემთვევა, როდესაც ოფშორული ზონიდან სასესხო თანხის არაოფშორულ ქვეყანაში (მაგალითად, საქართველო) გადარიცხვა ხდება სხვა შუამავალი ქვეყნის საშუალებით, რომელთანაც საქართველოს ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება აქვს გაფორმებული, რათა ასეთი ხელშეკრულებით მონიჭებული შეღავათით სარგებლობა მოხდეს. ასეთ შემთხვევაში, საგადასახადო ორმაგომ შესაძლოა დაამტკიცოს, რომ კონკრეტული ორმაგი დაბეგვფრის ხელშეკრულება არ ათავისუფლებს გადასახადისგან საქართველოში, რადგან ასეთი შემოსავლის ბენეფიციური მფლობელი არის ოფშორში რეგისტრირებული პირი და არა მეორე ქვეყნის რეზიდენტი, რომელთანაც ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება გვაქვს გაფორმებული. შედეგად, ოპერაცია კიარ გათავისუფლდება გადასახადისგან, არამედ 15%-იანი განაკვეთით შესაძლოა დაიბეგროს გადახდის წყაროსთან ჩვენს ქვეყანაში.
არარეზიდენტი პირი შესაძლოა საქართველოს რეიდენტიც აღმოჩნდეს
შემდეგი მნიშვნელოვანი საკითხია, როცა არარეზიდენტ ფიზიკურ პირს ვუნაზღაურებთ მომსახურების ღირებულებას, პროცენტს, როლიალტს ან ვუხდით დივიდენდს. ასეთ სიტუაციებში სხვა ქვეყანაში რეზიდენტობის ცნობის არსებობის შემთხვევაშიც უნდა გავითვალისწინოთ რამდენიმე მნიშვნელოვანი დეტალი. მაგალითად, წლის განმავლობაში რა დროს გაატარა ამ პირმა საქართველოში და ა.შ.
ხელშეკრულება არ ვრცელდება ყველა სამართლებრივი ფორმის მქონე იურიდიულ პირზე
ასევე, ზოგიერთი იურიდიულ სამართლებრივი ფორმის პირებზე ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულებით მინიჭებული შეღავათები შეზღუდულად ვრცელდება. თუ არერეზიდენტმა პირმა გაგვიწია მომსახურება და წარმოგვიდგინა უცხოური ქვეყნის რეზიდენტობის ცნობა, კარგად უნდა გამოვიკვლიოთ რა პრინციპით იბეგრება ასეთი პირი იმ ქვეყანაში. მაგალითად, ზოგ ქვეყანაში ამხანაგობა იბეგრება იმავე პრინციპით როგორც საწარმო, ზოგში კი ასეთ შემოსავლებზე მხოლოდ ამხანაგობის წევრები იბეგრებიან და თავად ამხანაგობა უბრალოდ გამტარის ფუნქციას ასრულებს, სხვა სიტყვებით, ამხანაგობა წაროადგენს „გამტარ კომპანიას“ (transparent company) იმ ქვეყანაში. თუ არარეზიდენტი „გამტარი კომპანიაა“, სანამ ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების საფუძველზე გადასახადის წყაროსთან გადასახადის დაკავებისგან თავს გაითავისუფლებთ, გირჩევთ, რომ კარგად დაფიქრდეთ.
გაითვალისწინეთ, რომ ეს არ არის სრული ჩამონათვალი შემთხვევებისა, როცა ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების არსებობის მიუხედავად საქართველოში გადასახადი უნდა დაიბეგროს. ასევე, განსაკუთრებული ყურადღებით შეაფასეთ საკითხი, როცა საქართველოში არსებული მუდმივი დაწესებულება მომსახურების ღირებულებას ან სხვა თანხებს უნაზღაურებს სხვა არარეზიდენტ პირ(ებ)ს.
ხელშეკრულების მუხლების მიხედვით განსხვავებული ჩანაწერები
ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულებებში დაბეგვრის უფლების ქვეყნებს შორის განაწილებასთან დაკავშირებით შემდეგი სახის ჩანაწერებს შევხვდებით:
„უნდა დაიბეგროს/იბეგრება მხოლოდ…“ უთიეთებს მხოლოდ ერთ ქვეყანას, როგორც წესი, იმას სადაც შემოსავლის მიმღები რეზიდენტია (მაგალითად, საქართველო-თურქეთის ხელშეკრულების მუხლი 21 „სხვა შემოსავლები“ ან მუხლი 8 „საზღვაო და საჰაერო ტრანსპორტი“).
“შეიძლება დაიბეგროს..“ უთითებს მხოლოდ ერთ, უმეტესწილად წყაროს ქვეყანას (მაგალითად საქართველო-თურქეთის ხელშეკრულებაში მუხლი 6 „შემოსავალი უძრავი ქონებიდან“)
“შეიძლება დაიბეგროს..“, „ამასთან, შესაძლოა აგრეთვე დაიბეგროს…“ უთითებს ორივე სახელმწიფოზე. (მაგალითად, საქართველო-თურქეთის ხელშეკრულების მუხლი 10, „დივიდენდები“)
როდესაც ხელშეკრულების კონკრეტულ მუხლში აღნიშნულია „უნდა დაიბეგროს მხოლოდ“ ნიშნავს რომ დაბეგვრის ექსკლუზიური უფლება აქვს, იმ ქვეყანას რომელზედაც მითითებაა გაკეთებული.
თუმცა, იმ შემთხვევაში, თუ ხელშეკრულების კონკრეტულ მუხლში წერია, „შეიძლება დაიბეგროს“ ნიშნავს, რომ ქვეყნებს შორის გადასახადის დაბეგვრაზე უფლების გადანაწილება დამოკიდებულია მუხლზე „ორმაგი დაბეგვრის გამორიცხვის მეთოდები“. არსებობს ორმაგი დაბეგვრის გამორიცხვის ორი მეთოდი: კრედიტის გზით და გათავისუფლების გზით (credit method and exemption method). თუ კრედიტის მეთოდი გამოიყენება, მაშინ დაბეგვრა ხორციელდება ორივე ქვეყნის მიერ თავდაპირველად, ხოლო შემდგომ მეორე ქვეყანა თავის რეზიდენტს უბრუნებს უცხოეთში გადახდილ გადასახადს. გათავისუფლების მეთოდის შემთხვევაში დაბეგვრა თავიდანვე არ ხორციელდება რეზიდენტის ქვეყნის მიერ.
მნიშვნელოვანია გავითვალისწინოთ, რომ, როგორც წესი, თუ ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულება გადასახადის წყაროს ქვეყანას აძლევს დაბეგვრის უფლებას, ორმაგი დაბეგვრის გამოსარიცხად ეს გადასახადი რჩება წყაროს ქვეყანაში და გადასახადის ჩათვლა უნდა უზრუნველყოს რეზიდენტის ქვეყანამ. მაგალითად, საქართველო-უკრაინის ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების მე-11 მუხლის მიხედვით პროცენტი შეიძლება დაიბეგროს უკრაინაშიც და საქართველოშიც. თუ უკრაინის რეიზდენტმა საქართველოდან მიიღო საპროცენტო შემოსავალი, ის აუცილებლად უნდა დაიბეგროს წყაროსთანაც და უკრაინაში მოხდება საქათველოში გადახდილ გადასახადზე კრედიტის გაცემა/გადასახადის ჩათვლა.
ორმაგი დაბეგვრის ხელშეკრულების სწორად გამოყენება საკმაოდ ბევრი დეტალის ანალიზს მოითხოვს, ამ სტატიაში მხოლოდ ნაწილი იქნა განხილული. ასევე, ასეთი ხელშეკრულებებით სარგებლობისას, ხშირ შემთხვევაში, საკითხის სპეციფიური ცოდნა და ღრმა ანალიზი მოგვეთხოვება, განსაკუთრებით ბოლო პერიოდში, მას შემდეგ, რაც საგადასახადო კონონმდებლომა საერთაშორისო მასშტაბით გამკაცრდა ამ მიმართულებით. და ბოლოს, თითოეული ქეისი ინდივიდუალურად გავლას მოითხოვს, რათა შეღავათებით ისე ვისარგებლოთ, რომ არ გამოვიწვიოთ რისკები და დამატებითი პრობლემები.

Share: